Newsletter 2019 / 04: GMBH-GESCHAEFTSFUEHRER

Ein aktuelles Urteil des Bundesfinanzhofs (BFH) zeigt, welche Risiken bei einer Umwandlung zu beachten sind und wie schnell eine solche aus steuerlicher Sicht auch scheitern kann.

Im vorliegenden Fall war eine US-amerikanische an einer inländischen Kapitalgesellschaft (M-GmbH) beteiligt. Einziger Vermögensgegenstand der M-GmbH war eine 49%ige Beteiligung an einer weiteren in Deutschland ansässigen GmbH (T-GmbH). Die anderen 51 % an der T-GmbH hielt die US-amerikanische Kapitalgesellschaft. Um die Gesellschaftsstruktur zu vereinfachen, wurde die M-GmbH auf die T-GmbH (sog. Abwärtsverschmelzung) verschmolzen. Nach Auffassung der Beteiligten war dies zum Buchwert möglich und es sollten keine Steuern entstehen. Leider hatten diese aber eine Vorschrift im Umwandlungssteuergesetz übersehen: Danach ist eine (Abwärts-)Verschmelzung nur zum Buchwert möglich, wenn das Besteuerungsrecht an der Beteiligung an der übernehmenden Kapitalgesellschaft im Inland sichergestellt ist.

Die Anteile an der übernehmenden Gesellschaft (T-GmbH) gehörten – soweit es sich um die Anteile der M-GmbH handelte – zum übertragenen Vermögen. Das Finanzamt entsprach dem Buchwertantrag also nicht. Der BFH folgte dieser Ansicht: Nach dem deutsch-amerikanischen Doppelbesteuerungsabkommen sei nicht Deutschland das Besteuerungsrecht an den Anteilen der T-GmbH zuzuweisen, sondern den Vereinigten Staaten. Die Verschmelzung sei also nicht zum Buchwert zulässig.

Somit wurden alle stillen Reserven an der Beteiligung an der M-GmbH aufgedeckt und versteuert. Die Beteiligten hatten aber Glück im Unglück, denn die stillen Reserven einer Kapitalgesellschaftsbeteiligung unterliegen in Deutschland nur einer 5%igen Besteuerung, sofern die Anteile durch eine Kapitalgesellschaft gehalten werden.

Für Gesellschafter einer Kapitalgesellschaft spielt das „steuerliche Einlagekonto“ eine große Rolle. Es handelt sich dabei nicht um ein Konto in der Finanzbuchhaltung, sondern um ein rein steuerlich geführtes fiktives Konto, in dem alle Einlagen eines Gesellschafters (oder einer diesem nahestehenden Person) festgehalten werden.

Wenn und insoweit (z.B. durch eine Ausschüttung) eine Rückführung der Einlagen an den Gesellschafter erfolgt (sog. Einlagenrückgewähr), muss der Gesellschafter diesen Betrag nicht als Einkünfte aus Kapitalvermögen versteuern. Das Finanzamt überwacht deshalb sehr genau, ob und wenn ja wann und mit welchem Betrag etwas auf dem steuerlichen Einlagekonto gutgeschrieben wird. Dabei kommt es noch nicht einmal darauf an, wann die Verpflichtung zur Einlage entstanden, sondern wann die Einlage tatsächlich vorgenommen worden ist.

In einem Fall vor dem Finanzgericht Saarland (FG) übertrug eine Gesellschafterin im Wege der Einlage eine Forderung auf ihre GmbH, die sie ihrerseits gegenüber einem fremden Dritten hatte. Die Forderung ging somit auf die GmbH über. Der Schuldner hatte die Forderung aber zum Zeitpunkt der Einbringung noch nicht getilgt, sondern beglich seine Schuld erst Jahre später.

Das FG hatte nun also die Frage zu klären, ob der Tilgungszeitpunkt des Schuldners (dritte Person) mit dem Einlageerfüllungszeitpunkt der einlegenden Gesellschafterin gleichzusetzen war. Das FG verneinte dies und begründete seine Entscheidung wie folgt: Der Zugang zum steuerlichen Einlagekonto sei bereits mit der Übertragung der Forderung auf die GmbH zu erfassen, denn zu diesem Zeitpunkt habe die Gesellschafterin mit der Einlage ihrer Forderung alles ihr Mögliche getan. Die Gutschrift auf dem Einlagekonto wurde also gewährt.

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