Newsletter 2018 / 04: GMBH-GESCHÄFTSFÜHRER

Die Finanzierung von Tochterkapitalgesellschaften ist oft nicht einfach. Die Eigenkapitalquote soll gering gehalten werden, deshalb gibt die Muttergesellschaft lieber ein Darlehen, was jedoch negative steuerliche Folgen haben kann. Im Extremfall können durch die Zinszahlungen Verluste entstehen. Um das zu vermeiden, bietet sich unter anderem eine Stammkapitalerhöhung an.

Zur Finanzierung einer Stammkapitalerhöhung verzichten Muttergesellschaften häufig auf ihre Darlehensforderung. Zwischen Finanzamt und Rechtsprechung gibt es allerdings hinsichtlich der Bewertung dieses Vorgangs einen Schlagabtausch: In welcher Höhe sind die im Zuge der Kapitalerhöhung erworbenen Anteile anzusetzen – mit dem Nennwert der Forderung (so die Finanzverwaltung) oder mit dem unter Umständen darunterliegenden gemeinen Wert (so die Rechtsprechung)?

Das Interesse der Darlehensgeberin ist, dass die neuen Anteile nur mit dem (niedrigeren) gemeinen Wert bewertet werden, da sie so einen Darlehensverlust verbuchen kann. Das Interesse der Finanzverwaltung besteht hingegen darin, die Beteiligung mit dem (höheren) Nennwert zu bewerten, da sich eine spätere Teilwertabschreibung nicht auf die Steuer auswirken würde.

Während die Finanzverwaltung an ihrer Auffassung festhält, hat der Bundesfinanzhof nun zum wiederholten Mal entschieden, dass die durch die Stammkapitalerhöhung erhaltenen Anteile mit dem gemeinen Wert der Forderung zu bewerten sind.

 

Hinweis: Dieses Urteil hat allerdings nur Relevanz für Darlehensgeber, die mit bis zu 25 % der Anteile an der Darlehensnehmerin beteiligt sind. Darlehensgeber, die zu mehr als 25 % beteiligt sind, können Forderungsverluste seit 2008 nicht mehr steuerlich geltend machen, sofern sie ihrerseits Kapitalgesellschaften sind.

Das steuerliche Einlagekonto ist kein Konto im Sinne der Finanzbuchhaltung, sondern ein Merkposten für nicht in das Nenn-/Stammkapital geleistete Einlagen der Gesellschafter einer Kapitalgesellschaft. Im Regelfall entspricht das fiktive steuerliche Einlagekonto der handelsrechtlichen Kapitalrücklage. Allerdings kann es unter anderem durch reguläre Ausschüttungen der Kapitalgesellschaft gemindert werden, wenn kein ausreichender – sogenannter „ausschüttbarer“ – Gewinn zur Verfügung steht.

 

Beispiel 1: Zum 31.12.2016 beträgt der ausschüttbare Gewinn einer Kapitalgesellschaft 40.000 €, das steuerliche Einlagekonto beläuft sich zum selben Zeitpunkt auf 100.000 €. Im März 2017 nimmt die Gesellschaft für 2016 eine Ausschüttung in Höhe von 90.000 € vor.

Nach der einschlägigen gesetzlichen Regelung wird eine Ausschüttung zunächst aus dem „Topf“ des ausschüttbaren Gewinns finanziert. Danach kann – nach den Regeln der Logik – kein Gewinn mehr ausgeschüttet werden. Beim restlichen Ausschüttungsbetrag muss es sich also um Einlagen handeln. Man spricht dann von einer Einlagenrückgewähr (hier: 50.000 €).

Der Unterschied macht sich in der Steuererklärung des Gesellschafters bemerkbar: Ausschüttungen, die aus dem Topf des ausschüttbaren Gewinns geleistet werden, sind im Rahmen des Abgeltungsprinzips bzw. des Teileinkünfteverfahrens als Einkünfte aus Kapitalvermögen zu versteuern. Leistungen aus dem Topf des steuerlichen Einlagekontos sind zunächst nicht zu versteuern und mit den Anschaffungskosten der Anteile zu verrechnen. Vor diesem Hintergrund muss eine Leistung aus dem steuerlichen Einlagekonto auch auf der der Ausschüttung folgenden Steuerbescheinigung vermerkt werden.

Der Bundesfinanzhof (BFH) hat nun entschieden, dass das steuerliche Einlagekonto immer nur insoweit ausgeschüttet werden kann, als es zum Ende des Vorjahres bereits bestanden hat. Unterjährige Einlagen bleiben damit unberücksichtigt.

 

Beispiel 2: In dem Sachverhalt aus Beispiel 1 wird im Februar 2017 zusätzlich eine Einlage in das steuerliche Einlagekonto in Höhe von 20.000 € geleistet. Im März 2017 werden aber dann 170.000 € ausgeschüttet.

Nach der Rechtsprechung des BFH dürfen, obwohl im steuerlichen Einlagekonto zum Zeitpunkt der Ausschüttung 120.000 € enthalten sind, nur 100.000 € als für die Ausschüttung verwendet gelten. Der Rest der Ausschüttung in Höhe von 70.000 € ist also zu versteuern.